Das Rechtsinstitut Stiftung gehört zu den bevorzugten Gestaltungsmodellen bei der Übertragung großer betrieblicher und privater Vermögen auf die nächste Generation. Dies gilt bei der Implementierung einer Familienstiftung zum ausschließlichen Nutzen des Stifters und der von ihm benannten Destinatäre genau wie im Fall einer gemeinnützigen Stiftung im Interesse des Allgemeinwohls. Beide Konstruktionen bringen erhebliche Vorteile bei der steuerlichen Optimierung von Schenkungen oder Erbfällen mit sich und werden mit der aktuellen Stiftungsrechtsreform zum 1. Juli 2023 erstmals eine rechtssichere und einheitliche Behandlung in Deutschland erfahren.
Dr. Christian Reiter, Rechtsanwalt und Steuerberater, BDO AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft / Foto: BDO
Zuletzt wurde das Erbschaftsteuerrecht bei Übertragung von betrieblichem Vermögen zum 1. Juli 2016 vollständig neu geregelt. Gerade für die Übertragung von Gesellschaftsanteilen bei Familienunternehmen sieht die gesetzliche Regelung – spätestens ab einer Wertgrenze von 90 Millionen Euro – für das begünstigte Betriebsvermögen grundsätzlich keine erbschaftsteuerliche Privilegierung mehr vor. Einzige Ausnahme ist der komplexe Steuererlass im Rahmen der erbschaftsteuerlichen Verschonungsbedarfsprüfung gemäß § 28a ErbStG. Dabei kann die festgesetzte Erbschaftsteuer „abgegolten“ werden, wenn der Vermögensinhaber die Hälfte seines Privatvermögens und/oder die Hälfte des im Betriebsvermögen enthaltenen „schlechten“ Vermögens (etwa Wertpapiere) hierfür einsetzt.
Folgendes (vereinfachte) Beispiel soll die Situation veranschaulichen: Ein Unternehmer stirbt und vererbt an seinen Sohn Anteile am (erbschaftsteuerlich voll begünstigten) Familienunternehmen mit einem Marktwert von 1 Milliarde Euro sowie Privatvermögen in Höhe von 50 Millionen Euro. Die Gesamterbschaft löst Erbschaftsteuer in Höhe von etwa 300 Millionen Euro aus. Da die Erbschaftsteuer zum überwiegenden Teil auf das Unternehmen entfällt, kann der Sohn von der Erlassregelung des § 28a ErbStG Gebrauch machen, muss aber nach Abzug der Erbschaftsteuer auf das Privatvermögen (etwa 15 Millionen Euro) weitere zirka 25 Millionen Euro des Privatvermögens verwenden (50 Prozent), um die gesamte Steuerlast zu bedienen. Sollte das Privatvermögen in Anlagen gebunden sein, ist eine Liquidierung nötig. Hätte der Vater das Privatvermögen auf eine (spätestens im Todesfall durch Testament) inländische Familienstiftung mit seinem Sohn als einzigem Destinatär übertragen, wäre nur die Erbschaftsteuer in Höhe von 15 Millionen Euro auf den Erwerb durch die Stiftung angefallen. Eine zwingende Auskehrung des Privatvermögens nach Zeitablauf an den Sohn kann dann ebenfalls vorgesehen werden.
Erbschaftsteuerfrei mit Stiftung
Verena Wiedmann, Steuerberaterin und Partnerin Fachbereich Familienunternehmen und Private Vermögen, BDO AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft /Foto: BDO
Die Übertragung von unternehmerischem Vermögen an eine gemeinnützige Stiftung ist vollständig erbschaftsteuerfrei. Sie gilt als „Gegenleistung“ für die Vermögensbindung zur Erfüllung unter anderem karitativer Zwecke. Dieser steuerliche Vorteil kann mit einer Familienstiftung kombiniert werden, um den unternehmerischen Einfluss der Familie auf das Unternehmen weiterhin aufrechtzuerhalten. In Form einer „Doppelstiftung“ wird die betriebliche Substanz steuerfrei an die gemeinnützige Stiftung (beispielsweise zur Sicherung des unternehmerischen Lebenswerks auch in Zukunft und zur Umsetzung philanthropischen Engagements) übertragen. Und über die zusätzliche Familienstiftung können der Stifter und seine Angehörigen in erheblichem Umfang die Stimmrechte in der Familiengesellschaft bündeln und werden (regelmäßig überquotal) an den Erträgen aus dem Unternehmen beteiligt.
Durch die Stiftungsrechtsreform ändert sich auch einiges für das Stiftungsvermögen. Ende Juni 2021 haben Bundestag und Bundesrat das Gesetz verabschiedet. Wesentliche Eckpunkte der Stiftungsrechtsreform sind die Vereinheitlichung des „zersplitterten“ Stiftungsrechts in Deutschland und die Zusammenführung der 16 Landesstiftungsgesetze der Bundesländer im Bürgerlichen Gesetzbuch. Es tritt zum 1. Juli 2023 in Kraft und findet dann sowohl auf neu zu gründende als auch auf bereits bestehende Stiftungen Anwendung.
Künftig unterteilt sich das in der Stiftung gebundene Vermögen in „Grundstockvermögen“, das weitgehend ungeschmälert zu erhalten und dessen Erträge zur Erfüllung des Stiftungszwecks zu nutzen sind, sowie das „sonstige“ Vermögen, das unmittelbar zur Verfolgung des Stiftungszwecks verwendet werden muss. Das Grundstockvermögen muss nicht im tatsächlichen Bestand erhalten bleiben (und ist bei (liquiden) Assets der Umschichtung grundsätzlich zugänglich). Die diesbezügliche Werterhaltungspflicht kann nominal und real verstanden werden.
Diese enge Verknüpfung von Stiftungszweck und Vermögensanlage beziehungsweise -verwendung macht die Einführung und Einhaltung von verbindlichen Vermögenserhaltungskonzepten sowie Anlagerichtlinien erforderlich. Gewinne aus der Umschichtung des Grundstockvermögens können für die Erfüllung des Stiftungszwecks eingesetzt werden. Das ermöglicht Stiftungen im derzeitigen Niedrigzinsumfeld einen größeren wirtschaftlichen Handlungsspielraum, war aber bislang nicht möglich. Allerdings sollte der Stifter der Stiftung Vermögen zur eigenen Verfügung widmen, beispielsweise in einem Testament. Eine Dauertestamentsvollstreckung für den bei Errichtung von Todes wegen auf die Stiftung übergehenden Erbteil soll neuerdings unzulässig sein.
Stiftungsrechtsreform wirkt sich auch auf Haftungsbeschränkung aus
Ein weiterer zentraler Inhalt der Stiftungsrechtsreform ist die Haftungsbeschränkung für Organmitglieder (etwa Stiftungsvorstände) bei Wahrnehmung von Geschäftsführungsaufgaben, insbesondere im Bereich von Investmentangelegenheiten. Vorwerfbares, pflichtwidriges Verhalten ist ausgeschlossen, wenn die Organe bei Prognoseentscheidungen unter Beachtung der gesetzlichen und satzungsmäßigen Anweisungen „vernünftigerweise“ auf Basis angemessener Informationen davon ausgehen durften, im Interesse der Stiftung zu handeln. Die Stiftungssatzung kann zudem den gesetzlichen Haftungsrahmen für unentgeltlich tätige Organmitglieder, die weiterhin grundsätzlich nur für Vorsatz und grobe Fahrlässigkeit haften, auf bloß fahrlässiges Handeln erweitern. Im Gegenzug sichert die Stiftung regelmäßig über eine Organ- oder Manager-Haftpflichtversicherung (D&O-Versicherung) unerwünschte Haftungsfolgen für die Stiftungsvorstände ab. Für entgeltlich arbeitende Vorstandsmitglieder, die für jedes Verschulden haften, kann die gesetzliche Haftung auch nach Errichtung der Stiftung neuerdings satzungsmäßig begrenzt werden.
Weiterhin findet sich eine bundeseinheitliche Regelung zur Zulässigkeit von Satzungsänderungen im Reformtext. Wesensändernde Satzungsregelungen (wie der Austausch des Stiftungszwecks oder die Umgestaltung in eine Verbrauchsstiftung) sind bereits zulässig, wenn die Stiftung keine ausreichenden finanziellen Mittel für die Zweckerfüllung hat und wahrscheinlich auch nicht mehr erlangen kann. Die feststehende Unmöglichkeit der Zweckerfüllung ist nicht mehr erforderlich. Zweckänderungen ohne identitätsändernde Wirkung oder eine Anpassung prägender Satzungsbestimmungen (wie Name oder Sitz) sind künftig zulässig, wenn sich die Verhältnisse nach Errichtung der Stiftung ändern. Alle übrigen Satzungsänderungen sind bei Dienlichkeit für die Erfüllung des Stiftungszwecks erlaubt. Abweichungen von den vorgenannten Voraussetzungen kann nur der Stifter im Stiftungsgeschäft vorsehen – gegebenenfalls sind Anpassungen bestehender Satzungsstiftungen notwendig.
Für spezielle Fälle der Beendigung von Stiftungen hat der Gesetzgeber auch die Zulegung einer Stiftung zu einer anderen Stiftung sowie die Zusammenlegung mehrerer Stiftungen zu einer neuen Stiftung neu geregelt. Wenn sich tatsächliche Verhältnisse entscheidend geändert haben und eine Anpassung durch Satzungsänderung ausscheidet, kann das Stiftungsvermögen übertragen werden – die Genehmigung der Stiftungsaufsicht vorausgesetzt. Die Zwecke von abgebender und aufnehmender Stiftung müssen im Wesentlichen übereinstimmen, eine Zweckidentität ist nicht mehr erforderlich.
Mehr Transparenz dank Register
Zum 1. Januar 2026 wird ein vom Bundesamt für Justiz geführtes elektronisches Stiftungsregister an den Start gehen, in dem sich alle Stiftungen bis 31. Dezember 2026 anmelden müssen. Aus Gründen einer erweiterten Transparenz müssen sämtliche Vorstandsmitglieder namentlich gelistet und die Satzung beigefügt werden. Ebenso sind alle Änderungen im Hinblick auf Vorstand und die Satzung dokumentiert elektronisch hochzuladen. Für die Einsichtnahme sind keine besonderen Interessen erforderlich, Register und dortige Dokumente sind für jeden einsehbar.
Durch die Vereinheitlichung und Kodifizierung der für Stiftungen geltenden Normen erhöht die Stiftungsrechtsreform die Attraktivität des Rechtsinstituts Stiftung weiter. Einige Fragen bleiben jedoch offen, beispielsweise die, inwieweit die Gründung einer Stiftung auf Zeit zulässig ist. Steuerlich ist die Stiftung ohnehin ein sehr interessantes Gestaltungsvehikel, insbesondere im Rahmen des geltenden Erbschaftsteuerrechts, um das unternehmerische Lebenswerk oder privates Vermögen über mehrere Generationen hin steueroptimal zu sichern.
